国务院办公厅关于《建立现代医院管理制度的指导意见》国办发〔2017〕67号提出：建立健全现代医院管理制度是中国特色基本医疗卫生制度的重要组成部分，要求实现医院治理体系和管理能力现代化，健全财务资产管理制度，要强化成本核算与控制，逐步实行医院全成本核算。
  
  一、医院成本和费用的关系。费用是针对医院一定期间而言的，如一天的费用、一周的费用、一年的费用等；成本是对象化的医院费用，是根据成本对象当期费用进行归集而形成的，针对的是医院一定的成本计算对象，如项目成本、床日成本、病种成本等。成本和费用是可以相互转换的，本期成本并不都是由本期费用形成，它可能既有本期费用，也有上期费用，医院在开展医疗业务活动中发生的各种费用，根据一定的成本对象进行归集，形成了医院成本；同样，本期费用也可能结转到下期，构成下期成本的组成部分。
  
  二、同一笔支出可以根据不同的使用对象划分为医院费用和医疗成本。并不是所有的当期支出都列入当期成本。支出分为资本性支出和费用性支出，例如，差旅费是费用性支出记入当期成本，固定资产是资本性支出不记入当期成本，而是以折旧的形式记入到各期成本中。费用性支出包括医疗业务成本和管理费用剔除折旧和无形资产摊销部分，再明细就是当期的差旅费、办公费用等，直接列入当期的医院成本费用。资本性支出包括基本建设、医疗设备及其它固定资产购置等，按照规定不能全部列入当期成本，只能以折旧的形式列入各期成本。也就是说，在没有转为固定资产前，无论支出多少现金都不能在当期提取折旧，不能列入成本和费用。即使转入固定资产的在建工程也根据内容和结构的不同，在不低于8到50年分期提取折旧；其它设备是5到30年，也就是说我们在财务报表上显示的成本是少加的。由于会计制度的原因造成了报表成本数据减少而结余增加，等到某年整个固定资产入账后，折旧增加。比如某医院新建的几座大楼，价值十几个亿，在竣工决算前不能列入固定资产，但是，钱都支付了，等到可以列入固定资产时，成本增加，财务报表上显示的结余自然就会减少，甚至亏损，这不是管理不善的原因，而是会计制度的原因造成的。

  
  三、成本的分类与管理决策
  
  （一）可增值成本和不可增值成本。成本都应该被削减吗？不是的，成本按照能否增值分为可增值成本和不可增值成本，我们要控制的是不可增值成本，可增值成本可以为我们带来效益，这时就转换为投资。例如儿科设置游乐场、摆放电瓶车、布置卡通窗帘和床单等，提高了患者满意度，增加了到医院看病的患儿，降低了医院的单位成本。
  
  （二）前置成本和医疗过程成本。实际上医院的主要成本支出在医疗服务前期和医疗服务过程中，传统成本核算法仅仅考虑了医疗服务过程中的成本，而忽略了医院在采购和前期建设中的成本，而采购和前期建设中的成本，是各临床、医技科室负责人无法控制的。医院成本划分为前置成本和医疗过程成本，科室主任对本科室的成本并不都能够控制，如科室主任无法控制房屋折旧、设备折旧、各种医用耗材、药品、水电气暖、人员等前置价格成本，只能控制医用耗材、药品、水电的消耗量等医疗服务过程成本，因为前置成本不是他们能决定的。然而，利用成本核算结果进行绩效考核时，由于涉及到被考核科室的经济利益，会倒逼其他有关部门加强前期成本的控制。
  
  （三）隐性成本和显性成本。医院成本并不是都能够直观看得到，成本按照能否看得见，分为隐性成本和显性成本。现代医院管理制度要求开展的全成本核算包括大量表面上不易看出来的“隐性成本”，如一些复杂的医疗业务和医院管理流程、无效的会议、医疗过程中漫长的等待、手术治疗的准备时间过长、重复的操作、项目工期过长、医疗周期过长、人浮于事等都是成本，但是，直观上看不到。
  
  （四）可计量成本和不可计量成本。一块儿纱布，棉签等是可计量成本，护士测量体温属于不可计量成本，高职称护士和小护士测量体温成本不一样、按顺序测量和分次测量不一样。我们大家都知道：护士的劳动是非常繁重的，而且具有很大的风险性。《精益医疗》一书中提到：美国一家医院用电子计步器统计过，在当班的12个小时中，医疗部和手术室的护士们走动量为5.6—7.2千米，一家癌症治疗中心护士们的走动量是6.8千米。高强度、长时间的枯燥工作容易使人产生疲劳，疲劳容易使人发生过错，同时，疲劳容易降低员工满意度，员工满意度的降低又将转移到患者身上，降低护理服务质量和患者的就医舒适感，进而影响患者满意度和患者就医回头率，患者就医人数的减少会增加单位医疗成本，并且减少医院的医疗收入。
  
  《精益医疗》一书中提到：美国一家医院对护士的走路进行了观察，32%的时间用在走路上，而只有30%的时间用来进行增值活动，也就是与患者直接接触的任何活动。这就说明了护士的走动浪费很大，而走动浪费往往是行动浪费的开端，医院管理的目的并不是让护士一直处在静止状态，而是减少或者消除非必要的行动和走动，不允许护士过度操劳或者超负荷工作，不强迫护士加快工作速度，以保证高水准的护理质量。这就需要医院管理者设计好的工作程序，进行护理流程、工具等各方面的创新。例如将护士休息室安置在走廊的一端与安置在中心位置相比，护士的走动量要大。
  
  （五）可控成本和不可控成本。可控成本是指人们通过一定的方法、手段，使其按人们所希望的状态发展的成本，可控成本和不可控成本的区分是相对的。首先，可控成本和不可控成本的划分与成本责任中心在医院所处的管理层级的高低、管理权限的大小及控制范围的大小有关。例如，从整个医院管理的角度来看，所有的成本都是可控成本，但对于医院内部的科室、病房、班组来说，则各有其专属的可控成本；人员成本对于医院所属的各个内部单位来讲，是不可控成本；而对于医院人力资源管理部门，则是可控成本；医院内部层级较低的成本责任中心的可控成本一定是较高层级责任中心的可控成本，而较高层级成本责任中心的可控成本并不一定是前者的可控成本。其次，医院可控成本与不可控成本的划分同成本发生的部门有关。即使是处于医院内部同一层级责任中心的成本，对有些中心是可控的，对另外一些中心则是不可控的。例如，医用耗材采购成本的高低对于负责采购工作的部门如医学工程或者采购中心来说是可控的，对于各个使用部门如临床、医技科室却是无法控制的，后者只对材料消耗的数量负责，却无法控制其采购价格的高低。第三，划分成本的可控与不可控，目的是为了明确成本责任，各个临床、医技科室只对自己可以控制的成本负责，这些成本通过科室的努力能够得到控制，不可控成本不能成为对该科室进行绩效考核的内容。
  
  （六）变动成本与固定成本。成本按照能否变动划分为变动成本和固定成本，新加坡医疗保障体系中对家庭公共援助金的发放，就是将成本划分为固定成本和变动成本的精细化成本管理过程。该制度规定：
  
  家庭类型          发放金额（元/月）
  
  1人                   400
  
  2人                   700
  
  3人                   880
  
  4人                 1,050
  
  在该种形势下进行成本核算时,并没有简单的按照人数直接进行累加,而是考虑到一个家庭虽然人多,但有一些共同承担的成本,即固定成本(如房屋、部分水电费以及部分生活用品等),这些成本可以抵消一部分单位成本。所以，两个人以上的家庭发放补助金是他们的变动成本之和，再加上固定成本，这就是一种精细化的成本核算。
  
  总之，公立医院的经济运营需要精确地划分成本与费用，以及按照不同的标准进行成本的分类，这样才能明确成本控制的责任部门，有助于医院的健康发展和可持续发展。
  
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